LECCIÓN 9. CUANTIFICACIÓN DE LA RELACIÓN
JURÍDICA-TRIBUTARIA
El objeto de la relación tributaria: La prestación tributaria
La prestación es el objeto de toda obligación, y en consecuencia en el ámbito jurídico tributario lo será la prestación tributaria, como nos estamos refiriendo al objeto de la obligación tributaria principal es conveniente que nos detengamos en el análisis de la prestación tributaria fundamental que consisten en dar cuota.
Esta opinión se puede fundamentar en 2 ideas:
La primera, es que la cuota tributaria es la cantidad de dinero resultante del proceso de cuantificación de una obligación tributaria.
La segunda, es que la cuota no puede ser identificada por si sola con la prestación tributaria en el medida en que se requiere un comportamiento positivo del deudor de dar. Por tanto, cuando hablamos de prestación tributaria nos estamos refiriendo a un concepto que nos indica algo más que la simple idea de la cuota siendo necesario, por tanto, que se entregue a un ente público para que de esta forma se deduce este comportamiento positivo del deudor con la finalidad primaria de cobertura del gasto público, al que debe tender todo ingreso de naturaleza tributaria.
La prestación tributaria puede ser cuantificada de 2 formas distintas:
De manera directa, en el sentido de señalar la ley cuanto ha de pagar la persona que ha realizado el hecho imponible. Estableciendo la ley los mecanismos correspondientes, es decir, bases y tipos de gravamen que permitan determinar la cuota.
En el primer caso se habla de tributos fijos y en el segundo caso de tributos variables, siendo éstos últimos más adecuados para reflejar la idea de la contribución según el principio de capacidad económica.
Clases de Bases Imponibles:
Bases Imponibles expresadas en unidades monetarias y bases no monetarias
. Las bases que se expresan en unidades monetarias, es decir, en sumas o cantidades de dinero son las más frecuentes, pues casi la totalidad de los tributos valoran en términos pecuniarios el aspecto total del hecho imponible. También cabe hablar de bases que se expresan en términos no monetarios, como sucede en los impuestos especiales sobre el alcohol, en el que la base estará constituida por el volumen de alcohol fabricado.
Base Imponible y Base Liquidable
Artículo 50 de la Ley General Tributaria habla de la Base Imponible, la base imponible siempre va a existir y la base liquidable no siempre va a existir.
Métodos de determinación de la base. (importante)
El artículo 50.2 dice que “la base imponible podrá determinarse por siguientes métodos:
estimación directa estimación objetiva estimación indirecta”
El artículo 50.3 dice que “las bases imponibles se determinarán con carácter general a través del método de estimación directa. No obstante la ley podrá establecer los supuestos en que sea de aplicación el método de estimación objetiva que tendrá en todo caso carácter voluntario para los obligados tributarios”.
El artículo 50.4 dice que “la estimación indirecta tendrá carácter subsidiario respecto a los demás métodos de determinación”.
Estimación directa
El
artículo 52de la Ley
General Tributaria habla de este método y dice: “El método de estimación directa podrá utilizarse por el contribuyente y por la administración tributaria de acuerdo con lo dispuesto en la normativa de cada tributo. A estos efectos la administración tributaria utilizará las declaraciones o documentos presentados, los datos consignados en libros y registros comprobados administrativamente y los demás documentos justificantes y datos que tengan relación con los elementos de la obligación tributaria”.
La llamada estimación directa pretende teóricamente determinar con exactitud la magnitud que constituyela base imponible. De tal modo que la administración cumple básicamente un papel de sujeto colaborador respecto a la posición del sujeto pasivo que será quien determine directamente la base imponible. Hay que afirmar que la estimación directa revela más claramente que la objetiva es la verdadera capacidad contributiva del contribuyente.
Ejemplo. IRPF → Rendimientos del trabajo de las personas
Estimación directa→ Se tiene en cuenta todos los gastos y todos los ingresos = Rendimiento neto.
Estimación objetiva
El artículo 52 de la Ley General Tributaria dice que “el método de estimación objetiva podrá utilizarse para la determinación de la base imponible mediante la aplicación de las magnitudes, índices, módulos o datos previstos en la normativa propia de cada tributo”
La idea fundamental es que a través de la estimación objetiva, la base imponible se estima presuntamente, es decir, la renta estimada objetivamente no tiene porque coincidir y así sucederá en la mayoría de los casos con la renta real del sujeto pasivo. Se trata por tanto, de un régimen que en base a una mayor facilidad de gestión y de recaudación del tributo y también de una menor complicación técnica para el contribuyente simplifica los datos a tener en cuenta para hallar la renta del sujeto pasivo.
Ejemplo.
Estimación objetiva. Se aplica a los pequeños negocios. Imaginemos por ejemplo, un bar y el propietario se acoge a la estimación objetiva. Este sistema simplifica el modo de hallar la renta o rendimiento de ese bar, para ello hay que ver el tipo de ingresos y de gastos que se han llevado a cabo. Si por ejemplo se toman en cuenta Metros²→100€
Luz→ 1 Kw→10€ Lo que da es el rendimiento que se estima Número de trabajadores → 500€ que ha obtenido ese bar
Estimación indirecta
Se trata de un sistema de aplicación subsidiaria respecto de los sistemas directos y objetivos. ¿Cuándo procede la aplicación de la estimación indirecta? Es procedente la estimación de la aplicación indirecta cuando sea absolutamente imposible determinar las bases por los 2 sistemas anteriores de aplicación preferente. En concreto, las causas serán las siguientes:
La falta de prestación de declaraciones o que las presentadas por los sujetos pasivos no permitan a la Administración estimar la base ni por el sistema objetivo ni por el de estimación directa. Que los sujetos pasivos ofrezcan resistencia, excusa o negativa a la actuación inspectora. Que los sujetos pasivos incumplan sustancialmente sus obligaciones contables. Que por causas de fuerza mayor se haya producido la desaparición de los libros y registro contables o de los justificantes de las operaciones en las mismas.
¿Qué medios se emplean para la estimación indirecta de las Bases? Se podrán utilizar cualquiera de los siguientes medios:
Aplicando los datos y antecedentes disponibles que sean relevantes al efecto. Utilizando aquellos elementos que indirectamente acrediten la existencia de los bienes y de las rentas, así como de los ingresos, ventas, costes y rendimientos que sean normales en el respectivo sector económico. Valorando los signos, índices o módulos que se van en los respectivos contribuyentes según los datos o antecedentes que se posean en supuestos similares o equivalentes.
3. El tipo de gravamen
Concepto legal.
Artículo 55.1 de la Ley General Tributaria:
“Que el tipo de gravamen es la cifra, coeficiente o porcentaje que se aplica a la base liquidable para obtener como resultado la cuota íntegra”
Definición doctrinal. Aquel elemento de cuantificación de la obligación tributaria que aplicado a la base permite obtener la cuota, que es expresivo de la parte de riqueza que corresponde a un ente público y cuya existencia viene legitimada en relación a la capacidad económica manifestada por el sujeto pasivo al realizar el hecho imponible.
Clases de tipo de gravamen:
Tipos de gravamen en sentido estricto
Las alícuotas
Artículo 55.2 dice “que los tipos de gravamen pueden ser específicos o porcentuales y deberán aplicarse según disponga la ley propia de cada tributo a cada unidad, conjunto de unidades o tramo de la base liquidable.
El conjunto de tipos de gravamen aplicable a las distintas unidades o tramos de base liquidable en un tributo se denomina tarifa”.
Tipos de gravamen en sentido estricto se conocen como tipos específicos y son aquellos que vienen determinados por sumas de dinero que se aplican a una magnitud no monetaria que constituye la base, por ejemplo: el impuesto especial sobre las labores del tabaco en el que se establece un tipo específico de 10€ por cada 1000 cigarrillos elaborados.
Las alícuotas consisten y se expresan en porcentajes que se giran sobre bases expresadas en dinero. Hay 2 categorías:
Alícuota proporcional
Alícuota progresiva
Alícuota proporcional. En este caso el porcentaje en que consiste la alícuota es único y se aplica a la totalidad de la base cualquiera que fuese su cuantía. Esto sucede por ejemplo: en el impuesto sobre transmisiones patrimoniales donde se prevee un porcentaje del 7% aplicable a las transmisiones de bienes inmuebles entre particulares con independencia del mayor o menos valor del bien transmitido.
Alícuota progresiva. Son porcentajes que van en aumento al incrementarse la base. Admite 2 modalidades:
La alícuota progresiva continua
La alícuota progresiva por escalones
Alícuota progresiva continua. Esta se aplica sobre la totalidad de la base para poder hallar la cuota, siendo así, que a bases de cuantías diferentes se le aplican alícuotas o porcentajes diferentes, pero únicas para la totalidad de la base.
Ejemplo.
Base
Alícuota progresiva continua
De 1 a 100 __________________________ 5%
De 101 a 200_________________________10%
De 201 a 300_________________________ 15%
Si la base es 50, la alícuota aplicable será el 5%, siendo por tanto la cuota 2,5. Si la base es 150 la alícuota aplicable será del 10%, siendo la cuota por tanto de 15. Es decir, en estos ejemplos se puede observar lo siguiente:
1º La progresividad en las alícuotas
2º Que la progresividad se conecta a cada uno de los tramos en que se divide la base
3º Q a una base de un tramo superior le corresponde un porcentaje o alícuota superior.
4º Que la alícuota se gira sobre la totalidad de la base
Alícuota progresiva por escalones. Tiene lugar cuando la base se divide en varios tramos o escalones girándose sobre cada uno de ellos una alícuota superior a la aplicada al tramo precedente. De tal modo, que la cuota se obtiene de sumar las cantidades correspondientes a cada tramo de la base.
Ejemplo.
Base
Alícuota progresiva por escalones
De 1 a 100 __________________________ 10% 10
De 101 a 200_________________________15% 15 250€
De 201 a 300_________________________ 20% 10
——-
35€→cuota
Supongamos una base que asciende a 250, el primer escalón o tramo, es decir, los 1º 100€ le aplicamos la alícuota del 10% que nos daría una cantidad de 10.
A los 2º 100€ le aplicamos el 15% y nos da una cantidad de 15 y a los 50€ restantes, esto es, de 201 a 250 le aplicamos la alícuota del 20% que nos da una cantidad de 10. Por tanto, la cuota sería el resultado de sumar las cantidades correspondientes a cada tramo o escalón o sea 10+15+10=35(cuota).
Un concepto que se suele estudiar en relación a las alícuotas progresivas por escalones es la de tipo medio de gravamen que se obtendría mediante una regla de tres.
Ejemplo
Si a una base de 250 le corresponde una cuota de 35 a una base de 100 le corresponde una cuota de x siendo x=14% → Esta sería el tipo medio de gravamen que expresa el porcentaje único al que se ha reducido el conjunto de las alícuotas que se han aplicado a cada uno de los tramos de la tarifa.
En el ámbito de la alícuota progresiva continua suele estudiarse el llamado error de salto que podría generarse en supuestos excepcionales. El error de salto se origina cuando a un incremento determinado de la base le corresponde un incremento en la cuota superior a aquel.
¿Cómo se corrige el error de salto?
El
artículo 56.3 de la Ley
General Tributaria “La cuota integra deberá reducirse de oficio cuando de la aplicación de los tipos de gravamen resulte que a un incremento de la base corresponde una porción de cuota superior a dicho incremento. La reducción deberá comprender al menos dicho exceso”.
Ejemplo
Supongamos que según la tarifa de un determinado impuesto a una base de 1000€ le corresponde una alícuota progresiva continua del 10% y a una base de 1100€ la alícuota correspondiente es del 20%, es decir, en el primer caso la cuota es 100€ y en el segundo caso es de 220€.
En consecuencia, un incremento de la base de 100€, es decir, de 1000 a 1100€ ha generado un incremento en la cuota de 120€, es decir, de 100€ a 220€. Lo que el artículo 56.3 pretende corregir es reduciendo el exceso, o sea igualando el aumento en la base que ha sido de 100 con el aumento en la cuota que sería 120-20 del exceso en cuota.
Ejemplo.
Base Imponible
Alícuota
De 800 a 1000 __________________________ 10%
De 1001 a 1200__________________________ 20%
De 1201 a 1400__________________________ 30%
Cuota
1000→10%→100
1100→20%→220
4. Cuota tributaria, deuda tributaria y crédito tributario
La cuota tributaria expresa el resultado de aplicar el tipo de gravamen a la base imponible o liquidable en su caso y supone la suma de dinero que ha de entregar el sujeto pasivo para ver satisfecha su obligación frente a la Hacienda Pública. Hay que insistir en que la cuota tributaria se conecta a la obligación tributaria principal que se conecta en la entrega de una suma de dinero a título de tributo. Hay 3 tipos de cuotas:
Cuota íntegra
Cuota líquida. Cuota diferencial
1. Cuota íntegra. La cuota íntegra se determina normalmente aplicando el tipo de gravamen a la base liquidable.
2. Cuota líquida. Se da el resultado de aplicar sobre la cuota íntegra las deducciones y bonificaciones previstas en la ley de cada tributo.
3. Cuota diferencial. Será el resultado de minorar la cuota líquida en el importe de las retenciones conforme a la normativa de cada tributo.
Ejemplo. IRPF
Renta 2005→ 40.000€ Tipo de gravamen 30%
En vivienda habitual 10.000€ 15%= 1.500 de deducción
Retenciones 10.000€
Cuota íntegra→ 30%/40.000= 12.000€
Cuota líquida→12.000 – 1500= 10.500€
Cuota diferencial→10.500 – 10.000= 500€
Deuda tributaria.
Artículo 58 de la Ley General Tributaria “1.La deuda tributaria estará constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación principal.
2. Además la deuda tributaria podrá estar integrada por otro tipo de recargos e intereses, como por ejemplo el interés de demora”.
Tres ideas:
Primera, tanto la deuda como la cuota tributaria suponen para el deudor la entrega de una suma de dinero.
Segundo, la cuota y deuda tributaria pueden implicar para el sujeto pasivo una misma carga económica sino hubiere otros recargos e intereses que hagan incrementar su cuantía.
Tercero, la cuota origina un vínculo deudor frente a la administración y es en rigor una deuda tributaria cuyo nacimiento se produjo al realizarse el correspondiente hecho imponible.
Crédito tributario. El crédito tributario es el derecho que corresponde a un ente público de exigir el cumplimiento de la obligación y en particular, de la prestación que constituye su objeto, dicho con otras palabras, el crédito tributario es un derecho subjetivo cuyo origen, contenido y forma de ejercicio están taxativamente regulados por la ley. De tal manera, que en acatamiento al principio de legalidad tributaria no es posible concebir modificación alguna de ese derecho que provenga de la voluntad del acreedor de la del deudor o del concierto de ambas.
5. Las causas de extinción de la obligación tributaria
En relación al tema de la extinción se trata de conocer cuales con las causas que hacen desaparecer el vínculo jurídico en toda obligación consiste. Si tenemos en cuenta que la obligación tributaria es sustancialmente análoga a la obligación de Derecho privado yque a tenor de lo dispuesto en la Ley General Tributaria. En el Derecho común es supletorio del Ordenamiento tributario habrá que resolver si las formas de extinción enumeradas en el Código civil son aplicables o no al Derecho tributario.
De las causas citadas en el Código civil hay 3 cuya aplicación en el ámbito tributario no resulta posible, por ejemplo:
En primer lugar, la pérdida de la cosa debida que no puede ser causa de extinción de una obligación tributaria al ser su objeto algo esencialmente fungible como es el dinero, de tal modo que difícilmente su pérdida llevaría aparejada la extinción de la obligación.
En segundo lugar, la novación que es un negocio jurídico dispositivo que permite la sustitución de una obligación por otra distinta que sería una forma de extinción rechazable en el ámbito tributario dado el carácter indisponible de la obligación tributaria que no permite el que los sujetos que intervengan en aquella puedan disponer sobre el crédito tributario.
En tercer lugar, la confusión de los derechos de acreedor y deudor que tampoco sería de aplicación como modo extintivo de las obligaciones tributarias porque aun en el supuesto de que el Estado reciba una herencia en la que pudieran existir deudas tributarias pendientes de pago no habría lugar a confusión ya que según el Código civil, la herencia que reciba el Estado se entiende siempre aceptada a beneficio de inventario por lo que sólo respondería de las eventuales deudas de la herencia hasta donde alcancen los bienes recibidos.
Por tanto, las causas de extinción que vamos a estudiar son las contenidas en la Ley General Tributaria y las contenidas en el Reglamento General de recaudación, esto es, pago, prescripción, compensación, condonación y la insolvencia del sujeto pasivo.
6. El pago o cumplimiento. Su régimen jurídico
Concepto. Se define el pago o cumplimiento como la actividad del deudor dirigida a cumplir la prestación frente al acreedor
Régimen jurídico:
En primer lugar, sujetos legitimados para efectuar el pago
Se trata de responder: ¿quién puede pagar?, o dicho con otras palabras, ¿quién puede cumplir de manera válida una obligación tributaria?.
La respuesta es clara, es decir, aquella persona física o jurídica que resulte deudora en el seno de una obligación que tenga por objeto pagar un tributo, es necesario hacer algunas precisiones al respecto:
El pago alude a una prestación tributaria de naturaleza pecuniaria que según el Reglamento General de recaudación puede ser satisfecha por los obligados tributarios, es decir, deudores de deudas pecuniarias pero también por personas ajenas a la obligación en cuyo caso se habla de pago por terceros. No hay que olvidar que el pago es un modo de extinguir las obligaciones tributarias pecuniarias pero además existen otras obligaciones de naturaleza tributaria de índole formal que evidentemente no pueden ser satisfechas en términos monetarios sino adoptando el deudor unas comportamientos en orden a cumplir la prestación querida por la ley, por ejemplo, la obligación de retener o la obligación de declarar.
En segundo lugar, sujetos legitimados para recibir el pago
. ¿Qué sujetos están legitimados para recibir el pago?. Estarán legitimados además de la Administración Tributaria, es decir, la Agencia Estatal de Administración Tributaria; las entidades colaboradoras, es decir, Bancos y Cajas de Ahorros.
Esta dualidad de sujetos fundamenta la separación entre sujetos o personas competentes para recibir el pago y los que están sólo autorizados para ello. Bien entendido que la competencia va asociada a órganos de la Administración mientras que la autorización se conecta a entidades crediticias privadas. En sentido inverso, si el órgano no es competente o la entidad no está debidamente autorizada para recibir el pago, éste no surte efecto liberatorio, es decir, esto no libera al deudor frente al acreedor.
En tercer lugar, el aplazamiento y fraccionamiento del pago
El aplazamiento es una dilación en el pago que debe ser solicitada por el interesado y concedida por la Administración y cuya consecuencia y efecto es el de ampliar el período dentro del cual pede válidamente efectuarse el pago.
Otra cosa distinta pero en relación con la anterior es el fraccionamiento del pago que supone no sólo que se aplace sino que se fracciones en varias partes cada una de las cuales deberá ser satisfecha en el momento correspondiente.
Estas peticiones de aplazamiento y fraccionamiento deberán ir dirigidas a las Delegaciones y Administraciones de la Agencia Tributaria y deberán contener: los datos personales del solicitante, la deuda cuyo aplazamiento o fraccionamiento se solicita, el tiempo de aplazamiento, los motivos de la petición, así como las garantías que se ofrecen. En relación con las garantías, éstas pueden ser aval solidario, fianza personal o solidaria. La garantía cubrirá el importe principal y los intereses de demora + un 25% de la suma de ambas partidas. Por último, indicar que cabe la posibilidad de que se dispense total o parcialmente de la prestación de las garantías exigibles en el supuesto de que el deudor no tenga bienes suficientes para garantizar la deuda y además la ejecución de su patrimonio afectara al mantenimiento de la capacidad productiva y del nivel de empleo de la actividad económica respectiva.
Medios de pago
Se aplican 3 medios o formas de pago, que son:
Pago en efectivo
Pago mediante efectos timbrados. Pago en especie
Pago en efectivo
La deuda tributaria se entiende pagada en efectivo cuando se haya realizado el ingreso de su importe en las cajas de los órganos competentes o personas autorizadas para recibir el pago. Y ello por cualquiera de los siguientes medios:
Dinero de curso legal
Cheque. Cualquier otro que se autorice por el Ministerio de Economía
Pago mediante efectos timbrados
Tal como indica la Ley General Tributaria, en el caso de efectos timbrados, se entenderá pagada la deuda tributaria cuando se utilicen aquellos en la forma que reglamentariamente se determine.
Ahora bien, no se trata sólo de utilizarles en el modo previsto en la norma tributaria sino también respecto de los tributos que admitan esta forma de pago, como ocurre en el impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados con relación a las letras de cambio y los documentos notariales.
Pago en especie
Se trata de una forma de saldar una deuda tributara entregándole a la Hacienda Pública bienes que formen parte del patrimonio histórico español. Solamente es admisible en los tributos en que así lo permita la ley, siendo el director general de recaudación el órgano competente para acceder a aceptar o no los bienes para el pago de la deuda.
Los efectos del pago
El Reglamento General de Recaudación nos indica que el pago realizado en los requisitos exigidos por este reglamento extingue la deuda y libera al deudor y demás responsables. Esto quiere decir que el pago tiene la virtud, desde un punto de vista objetivo, de ser un medio de extinción de la obligación. Es decir, produce un efecto extintivo y desde un punto de vista subjetivo, sería un medio de liberación de la deuda a que se encontraba sometido el deudor. Esto se conoce como efecto liberatorio.
Las consecuencias de la falta de pago
La falta de pago de la deuda tributaria en el periodo voluntario determina la apertura del procedimiento recaudatorio por la vía de apremio, lo que lleva aparejado que la deuda en descubierto se incremente con los recargos correspondientes, intereses de demora y costas exigibles en cada caso.
7. La prescripción
La prescripción extintiva tiene como efecto principal la extinción del Derecho de crédito tributario, lo que se produce en virtud de la inactividad de su titular durante el tiempo establecido en la ley.
Plazos de prescripción. El artículo 66 de la Ley General Tributaria se refiere a ellos: “Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos:
1. El Derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.
2. El Derecho de la Administración para exigir que el pago de las deudas tributarias liquidadas y autoliquidadas.
3. El Derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo”.
8. La compensación
Es un modo de extinción de las obligaciones que resulta procedente cuando dos personas por derecho propio son recíprocamente acreedoras y deudoras la una de la otra. En este sentido se puede afirmar, que en virtud de la compensación se podrá extinguir deudas tributarias a favor de la Hacienda Pública de las que sean deudoras personas titulares de otros derechos de crédito frente a aquella.
El artículo 71 de la LeyGeneral Tributaria se refiere a esto:
Las deudas tributarias de un obligado tributario podrán extinguirse total o parcialmente por compensación con créditos reconocidos por acto administrativo a favor del mismo obligado en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. La compensación se acordará de oficio o a instancia del obligado tributario.
9. La condonación
Según el artículo 75 de la Ley General Tributaria “las deudas tributaria sólo podrán condonarse en virtud de ley, en la cuantía y con los requisitos que en la misma se determine”.
Este artículo nos sugiere una idea fundamental, sólo la ley tiene potestad para condonar, y en consecuencia, la administración no puede por si misma proceder a condonar una deuda dada la naturaleza esencialmente indispensable que acepta a la obligación tributaria y que prohíbe cualquier pacto o transacción que la altere, modifique o extingue ya sea de forma unilateral o en virtud de pactos entre los sujetos a les que afecta.
10. La insolvencia del deudor
El artículo 76.1 de la Ley General Tributaria dice: “Las deudas tributarias que no hayan podido hacerse efectivas en los respectivos procedimientos de recaudación por insolvencia probada total o parcial de los obligados tributarios se darán de baja en cuentas en la cuantía procedente mediante la declaración del crédito como incobrable, en tanto no se habiliten dentro del plazo de prescripción”.
Artículo 76.2 de la Ley General Tributaria:
“La deuda tributaria se extinguirá, si vencido el plazo de prescripción no se hubiere rehabilitado”.
Lo que este precepto da a entender es que si el deudor, una vez apremiado es declarado insolvente y si durante el plazo de prescripción no se apreciaran bienes suficientes para ejecutar la deuda, ésta quedará extinguida. Por tanto, es condición primera que se declare el crédito incobrable por insolvencia del deudor; y condición subsiguiente que durante 4 años que dura el plazo de prescripción no tenga lugar la rehabilitación del crédito tributario porque de ser así, se deberá expedir el correspondiente título ejecutivo reabriéndose el procedimiento de apremio. Y por último, cabe señalar que corresponde a la dependencia de recaudación la vigilancia sobre la posible solvencia sobrevenida a los obligados tributarios declarados fallidos y en caso de sobrevenir esta circunstancia, se procederá a la rehabilitación de los créditos incobrados. La consecuencia que se produce es que se reabre el procedimiento ejecutivo debiendo la oficina gestora practicar una nueva liquidación de los créditos dados de baja.