NACIMIENTO Y DESARROLLO DE LA AUDITORÍA

1. Concepto de Auditoría

El término auditoría, de origen latino, ha experimentado cambios notables en su significado a lo largo del tiempo. Originalmente, significaba control, revisión, verificar y observar.

En su acepción más restringida, la auditoría de cuentas, o simplemente auditoría, es la actividad de revisión y verificación de los estados financieros (balance general, estado de pérdidas y ganancias) para asegurar que representen fielmente el patrimonio y los resultados de las operaciones de la entidad auditada, conforme a la normativa legal aplicable y los principios de contabilidad generalmente aceptados.

2. Antecedentes Históricos

Los antecedentes de la auditoría son casi tan antiguos como la historia de la humanidad. La actividad auditora, como control de la actividad económico-financiera, surgió cuando la propiedad de los recursos y la responsabilidad de su asignación productiva se separaron.

Sin embargo, la auditoría moderna no nació en Europa hasta después de la Revolución Industrial, en el siglo XIX, con un desarrollo desigual entre países. El auge de las Sociedades Anónimas (S.A.) impulsó la necesidad de información contable fiable para accionistas y acreedores, que reflejara la situación patrimonial y económico-financiera de la empresa.

La auditoría como profesión se reconoció en Gran Bretaña con la Ley de Sociedades de 1862. En 1879, se obligó a las entidades bancarias a auditar sus cuentas anuales. Entre 1862 y 1900, la profesión se desarrolló notablemente en Inglaterra y se introdujo en Estados Unidos hacia 1900.

En Francia, la Ley del 24 de julio de 1867 reguló la figura del comisario de cuentas, encargado de informar a la Junta General sobre las cuentas preparadas por los administradores.

En esta primera época, los objetivos de la auditoría eran:

1. Detección y prevención de fraudes.
2. Detección y prevención de errores.

Hasta principios del siglo XX, los auditores se centraban en el balance presentado a los bancos para solicitar préstamos. La cuenta de pérdidas y ganancias se consideraba confidencial. A partir de 1900, el objetivo principal pasó a ser la verificación de la razonabilidad con la que los estados financieros reflejaban la situación patrimonial y financiera de la empresa.

La auditoría operativa o de gestión, una extensión de la auditoría financiera, es más reciente y se centra en la racionalidad económica de la institución. Generalmente, requiere una auditoría contable previa.

3. Auditoría Externa

La auditoría externa la realizan auditores del Organismo Superior de Control y firmas privadas de auditoría.

4. Auditoría Interna y Auditoría Gubernamental

La auditoría interna la realiza el personal de auditores de la propia entidad. La auditoría gubernamental es el control, fiscalización y revisión de las actividades de las entidades del sector público, realizada por el Organismo Superior de Control.

5. ¿Por qué se efectúa la Auditoría?

La auditoría gubernamental busca ayudar a las entidades públicas a mejorar sus operaciones a partir de hallazgos, conclusiones y recomendaciones. No se centra en sancionar fraudes o irregularidades, sino en identificar sus causas para corregirlas y aumentar la eficiencia, efectividad y economía de las operaciones.

6. ¿Quién efectúa la Auditoría?

La efectúa el Organismo Superior de Control (Contraloría General de la República), que debe contar con auditores profesionales. Estos deben ser contadores públicos titulados con especialización en auditoría. La experiencia práctica bajo supervisión es crucial para desarrollar el criterio y buen juicio profesional.

7. ¿Cómo se efectúa la Auditoría?

El Organismo Superior de Control realiza la auditoría mediante equipos de trabajo planificados, seleccionados según los objetivos del examen. Se siguen las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas. Los trabajos se originan por resolución, ya sea por denuncia o de oficio.

El OSC elabora un plan anual de auditorías, incluyendo un número determinado de entidades públicas cada año, para cubrir todo el Sector Público en un periodo definido, priorizando las entidades problemáticas.

8. ¿Cuál es el producto de la Auditoría?

El producto final es un informe de auditoría, discutido verbalmente con los funcionarios de la entidad y presentado por escrito. Debe detallar los hallazgos significativos para convencer a la entidad de aceptar las conclusiones e implementar las recomendaciones.

9. ¿Qué resultado se espera?

Se espera una mejora en las operaciones de las entidades, basada en la adopción de las recomendaciones. Esto se traduce en mayor eficiencia, efectividad y economía.

10. Introducción

La auditoría profesional es el mecanismo que permite al Organismo Superior de Control y a la Administración del Estado moderno ejercer funciones de control, fiscalización y revisión de forma profesional, independiente y confiable, sin interferir con las funciones administrativas.

11. Necesidad de unificar criterios

Es crucial unificar criterios y conceptos de auditoría gubernamental a nivel nacional e internacional, dado el énfasis en el uso eficiente, efectivo y económico de los recursos públicos. Las instituciones financieras internacionales exigen auditorías profesionales basadas en Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas para conceder préstamos. Esta necesidad también aplica a proyectos financiados con presupuesto público.

Por ello, se han integrado los requisitos de auditoría del BID y otros organismos, junto con la experiencia de la auditoría financiera e interna del sector privado. Se incorporan conceptos internacionales y recomendaciones de congresos internacionales de entidades fiscalizadoras superiores (INCOSAI), dentro del marco del ILACIF (1 de febrero de 1977).

12. Diferentes tipos de niveles de Control

a) Según el momento del control:

• Control previo (antes o al inicio de la operación).
• Control concomitante o de ejecución (durante el proceso).
• Control posterior (después de la tarea).

b) Según la dependencia del órgano de control:

• Control interno (depende de la empresa).
• Control externo (independiente de la empresa).

c) Según el tipo de prueba o procedimiento:

• Control formal (cuentas y documentos).
• Control material (verificaciones «in situ»).

13. La Auditoría Profesional del Organismo Superior de Control (OSC)

Casi todos los países tienen una institución responsable del control externo de los recursos públicos. En América Latina, suele ser la Contraloría General o Tribunal de Cuentas, independiente del Poder Ejecutivo. Los OSC modernos han reemplazado mecanismos empíricos de fiscalización por la auditoría profesional, con exámenes selectivos, sistemáticos y de alcance comprensivo.

14. El Control de Eficiencia, Eficacia y Economía

En economía, la eficiencia se logra maximizando los objetivos con un coste dado, o minimizando el coste para objetivos fijos. La auditoría de eficiencia verifica la optimización de recursos públicos. Su principal desafío es la valoración de bienes y servicios públicos sin precios de mercado, recurriendo a indicadores indirectos.

Tras la Segunda Guerra Mundial, se diferenciaron «eficacia», «eficiencia» y «economía». La eficacia es el grado de consecución de objetivos, sin considerar la economía de medios. La eficiencia, jerárquicamente superior, considera la optimización de recursos. En auditoría, los controles de economía, eficiencia y a veces eficacia, se consideran una misma cosa.

El control de eficiencia equivale al control de gestión o rendimiento, abarcando todos los aspectos de la institución. El control de eficacia se centra en el cumplimiento de objetivos en un área específica. Las auditorías de eficiencia suelen complementar las de regularidad legal y contable, comenzando por esta última, ya que las normas delimitan cuestiones de eficiencia.

En una auditoría integral, el control de eficiencia es la etapa final.

15. Contraloría General de la República

1. ¿Qué es la CGR?

Es el organismo que controla las actividades económicas y financieras del Estado, Departamentos y Municipalidades, según la Constitución Nacional y la Ley 276/93.

2. Objeto

Velar por el cumplimiento de las normas de administración financiera del Estado y proteger el patrimonio público. Establece normas y procedimientos, realiza auditorías financieras, administrativas y operativas, controlando la percepción e inversión de fondos públicos a todos los niveles.

3. Composición

La CGR está dirigida por un Contralor y un Sub-Contralor, paraguayos, mayores de 30 años, graduados en Derecho o Ciencias Económicas, Administrativas o Contables.

4. Designación y Remoción

Designados por la Cámara de Diputados a partir de ternas propuestas por el Senado. Duración de 5 años, con posibilidad de reelección por un periodo más. Prestan juramento ante la Cámara de Diputados. Removibles por delito o mal desempeño mediante juicio político.

5. Impedimento

No pueden ser Contralor ni Sub-Contralor quienes:

• Hayan sido sancionados con medidas disciplinarias de segundo grado en función pública.
• Hayan sido condenados por delitos con pena penitenciaria (excepto accidentes de tránsito).
• Tengan parentesco hasta el cuarto grado de consanguinidad o segundo de afinidad con el Presidente o Vicepresidente.

16. Deberes y Atribuciones de la CGR

• Controlar, vigilar y fiscalizar los bienes públicos del Estado, entidades regionales, municipales, Banco Central, bancos estatales o mixtos, entidades autónomas y empresas estatales o mixtas, incluyendo multinacionales con participación estatal.
• Controlar la ejecución y liquidación del Presupuesto General de la Nación y los presupuestos de las entidades mencionadas.
• Fiscalizar las cuentas de empresas multinacionales con participación estatal.
• Requerir informes sobre gestión fiscal y patrimonial.
• Recibir declaraciones juradas de bienes de funcionarios públicos.
• Denunciar delitos a la Justicia y al Poder Ejecutivo.
• Verificar gastos e inversiones del Presupuesto de los Poderes Legislativo y Judicial.
• Controlar la veracidad de informes estadísticos financieros y económicos.
• Vigilar y controlar ingresos y egresos del Tesoro Nacional.
• Fiscalizar la privatización de empresas públicas.
• Controlar los procesos de licitación y concurso de precios.

17. Exámenes, Fiscalización y Control

La CGR examina e inspecciona libros, registros y documentos contables del Estado, entidades departamentales, municipales, Banco Central, bancos estatales o mixtos, entidades autónomas, empresas estatales o mixtas, y multinacionales con participación estatal. Puede interpretar disposiciones administrativas y reglamentarias. Sus conclusiones, recomendaciones y dictámenes son obligatorios. Los documentos aprobados se destruyen después de 10 años.

18. Intervención Judicial

La CGR puede solicitar allanamiento con auxilio de la fuerza pública al Juez de Primera Instancia en lo Civil.

19. Del Contralor General

• Representa a la CGR.
• Dirige las actividades.
• Preside el Comité Ejecutivo.
• Nombra al personal (Ley 276/93).

20. Del Sub-Contralor

• Sustituye al Contralor en caso de impedimento, ausencia o vacancia.
• Coopera con el Contralor (Ley 276/93).
• Supervisa las dependencias de la CGR.

21. Sustituciones

Si el Contralor y el Sub-Contralor están imposibilitados, los reemplaza el Director General de Asuntos Jurídicos.

22. Estructura Orgánica

• Contralor
• Sub-Contralor
• Dirección General de Asuntos Jurídicos
• Comité Ejecutivo
• Auditoria Institucional
• Asesoría Técnica
• Planificación e Informes
• Secretaría General
• Dirección General de Administración
• Dirección General de Control de la Adm. Central
• Dirección General de Control de la Adm. Descentralizada
• Dirección General de Control de Organismos Departamentales y Municipales
• Dirección General de Control de Obras Públicas
• Dirección General de Licitaciones
• Dirección General de Economía
• Dirección General del Patrimonio del Estado

23. Comité Ejecutivo

Integrado por los Directores de la CGR. Sus funciones las reglamenta el propio Comité. Se encarga de la selección, calificación, promoción y destitución del personal.

24. De los Síndicos

Designados por la CGR para el control y fiscalización. Responden solidariamente con los responsables de la repartición pública auditada. Sus remuneraciones se incluyen en el Presupuesto de la CGR.

25. Responsabilidades y Sanciones

La CGR toma medidas para resguardar las pruebas. Proporcionar datos falsos a la CGR conlleva sanciones. El secreto profesional no impide proporcionar información a la auditoría, bajo la misma condición de reserva.

26. Sistema de Control Interno

1. Autoridad para efectuar la Auditoría

La auditoría requiere autoridad. En empresas privadas, se origina en un convenio (auditoría independiente) o por el Gerente (auditoría interna). En el sector público, la autoridad la establecen las leyes, en Paraguay, la Contraloría General de la República. El control «in situ» se considera la mejor práctica.

27. Relaciones de la Auditoría Gubernamental

a) Sistema de Control Interno

La auditoría es un control posterior que busca mejorar las operaciones gubernamentales. Se orienta al futuro, basándose en el examen del pasado. Es un instrumento clave del sistema de control y su alcance depende de la confiabilidad del control interno.

b) Sistema Contable

La auditoría se relaciona con el sistema contable, que incluye formularios, documentos, libros, mayor general, plan de cuentas y otros registros. Un sistema contable adecuado facilita la auditoría. Algunos requisitos son: simplicidad, plan de cuentas lógico, clasificadores comunes para fines presupuestarios y contables, mínimo de mayores auxiliares, y archivo ordenado de documentos.

c) Presupuesto

El auditor usa el presupuesto como norma y su ejecución como medida de cumplimiento. La ejecución presupuestaria mide la eficiencia financiera. El auditor se centra en las desviaciones del plan para su corrección.

d) Con otros sistemas administrativos

La auditoría financiera se relaciona con los sistemas administrativos en sus aspectos financieros.

28. Normas de Auditoría. INTOSAI

INTOSAI (Organización Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores) establece normas para el sector público:

a) Postulados básicos de la fiscalización pública:

• Aplicabilidad de las normas (adaptadas a la entidad auditada).
• Juicio imparcial.
• Obligación de rendir cuentas (de quienes manejan recursos públicos).
• Responsabilidad de la Dirección (por los informes financieros).
• Promulgación de normas contables.
• Coherencia de las normas (presentación conectada de la situación financiera).
• Controles internos (para minimizar errores e irregularidades).
• Acceso a los datos (facilitado por preceptos legales).
• Actividad a fiscalizar (dentro de las competencias de la EFS).
• Perfeccionamiento de técnicas de auditoría.
• Evitar conflictos de intereses.

b) Normas generales de la fiscalización pública:

• Independencia de auditores y EFS.
• Competencia profesional (capacitación y experiencia).
• Diligencia profesional.
• Otras normas: contratación de personal adecuado, formación de funcionarios, manuales y guías, revisión de la eficiencia de normas y procedimientos internos.

c) Normas de procedimiento de la fiscalización pública:

• Planificación para una auditoría de alta calidad, económica, eficiente, eficaz y oportuna.
• Supervisión y revisión del trabajo de auditoría.
• Examen y valoración del control interno.
• Verificación del cumplimiento de leyes y reglamentos.
• Aporte de pruebas razonables.
• Análisis de cuentas (cumplimiento de principios contables).

d) Normas para la elaboración de informes:

Normas de Forma:

• Título adecuado.
• Fecha de presentación.
• Firma del auditor.

Normas de Contenido:

• Integridad (opiniones con las cuentas, informes operativos independientes).
• Materia (nombre de la entidad, fecha y periodo de auditoría).
• Fundamento legal.
• Cumplimiento de normas de fiscalización.
• Cumplimiento de leyes y reglamentos.
• Oportunidad en la presentación.

29. Necesidad de la Auditoría Gubernamental

La auditoría gubernamental es esencial para la buena administración pública. Los altos funcionarios no pueden controlar directamente todo el personal y las operaciones. Dependen de normas de control y del examen de los auditores, internos o externos, para mejorar las operaciones.

30. Principios de Auditoría Gubernamental

Son verdades fundamentales, autoevidentes, aceptadas por la profesión y establecidas por las leyes. Algunos principios son:

• Las operaciones gubernamentales son verificables.
• Generalmente están libres de corrupción, minimizada por el control interno.
• En ausencia de evidencia contraria, lo cierto en el pasado seguirá siéndolo en el futuro.
• El auditor tiene obligaciones profesionales.
• Se centra en las operaciones significativas.
• Se orienta a la mejora futura más que a la crítica del pasado.