2. Dicho procedimiento ha de haberse extendido a la totalidad de los elementos de la obligación tributaria, es decir, un procedimiento de alcance general, no parcial.
3. Además serán definitivas aquellas liquidaciones a las que la normativa tributaria otorgue tal carácter, es decir, aquellas que sean calificadas como tales por un precepto con rango formal de ley.
Una última distinción es el que la liquidación provisional esté abierta a la posibilidad de ser modificada y sustituida por otra no quiere decir que esa modificación pueda deberse a un cambio de criterio de la Administración. La rectificación de una liquidación provisional por otra debe basarse sobre nuevos elementos de hecho;
no puede rectificarse la liquidación para hacer valer un cambio de criterio sobre la aplicación de la norma.
12. POTESTADES Y FUNCIONES DE COMPROBACIÓN (ART.115 LGT):
La actividad de comprobación de la situación tributaria de un sujeto tiene por objeto determinar si éste ha cumplido adecuadamente sus obligaciones fiscales.
La comprobación puede desarrollarse en dos vías:
1. La comprobación de los hechos: comprobar e investigar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria. Entra dentro de esta facultad no sólo contrastar los hechos declarados por el obligado tributario sino también investigar si existen hechos no declarados.
2. La comprobación de la aplicación correcta de la norma jurídica: en el cumplimiento de sus deberes fiscales, los obligados tributarios se encuentran sujetos a declarar hechos y a realizar operaciones de aplicación de normas jurídicas. Esta aplicación de normas puede ser muy sencilla pero en todo caso supone una labor de calificación o encaje de los hechos en el presupuesto abstracto definido en la norma. En los casos de autoliquidación estas operaciones quedan reflejadas en la declaración por parte de la Administración se extiende a la revisión de dichas operaciones.
La distinción tiene además importantes consecuencias:
1. En relación con los hechos: las cuestiones que se plantearán serán las relativas a la prueba de dichos hechos. Las discrepancias entre obligados tributarios y Administración se sustanciarán en torno a la valoración de las pruebas aportadas por cada parte en relación a los hechos a tomar en consideración.
2. En relación con la aplicación correcta de la norma: las cuestiones son las relativas a la interpretación y modo de aplicación de las normas jurídicas.
13. LA POTESTAD DE LA ADMINISTRACIÓN DE RECTIFICAR LAS CALIFICACIONES APLICADAS POR LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS. LA REGLA GENERAL SOBRE CALIFICACIÓN DE HECHOS, ACTOS O NEGOCIOS JURÍDICOS (ART.13 LGT):
La regla general sobre calificación se puede descomponer en tres posiciones:
1. Las obligaciones tributarias se exigirán conforme a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado: el mandato es el de identificar la naturaleza jurídica de los hechos, actos o negocios. Para ello habrá que acudir a la normativa tributaria, sin embargo, en ocasiones es necesario acudir a los conceptos definidos en otros sectores del ordenamiento. Es en estos casos donde la cuestión de la calificación presenta más problemáticos y la calificación debe hacerse con criterios exclusivamente jurídicos.
2. Cualquier que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado: este mandato es un recordatorio de dos reglas generales: la derivada del principio de libertad de forma y la de que las relaciones o situaciones jurídicas son lo que efectivamente son y no lo que las partes dicen que son.
3. Y prescindiendo de los efectos que pudieran afectar a su calidez: este es mandato significativo por el cual en el caso de que un acto o contrato presente algún defecto que pueda afectar a su validez o eficacia, ello no afectará a su tratamiento tributario. El sentido es el de evitar que la aplicación del tributo pueda ser eludida mediante la introducción sabida de un defecto que afecte a la validez del negocio pero que no impida que se produzcan sus efectos en tanto los interesados no ejerciten la acción de nulidad correspondiente.
Esta regla se complementa con el hecho de que en el caso de que se produzca la anulación del acto o negocio, los efectos derivados de dicha anulación se reflejen en el tratamiento tributario de la operación.
A la Administración se le reconoce la potestad de rectificar la calificación aplicada por los obligados tributarios, con ello la Administración no necesita recurrir al auxilio judicial si entiende que la calificación aplicada por el obligado tributario es incorrecta y debe ser sustituida por otra; lo cual es una manifestación del privilegio general de supremacía o auto-tutela de la Administración que procederá a rectificar la calificación y a exigir el tributo conforme a la naturaleza del negocio que considera realizado. Por lo tanto, el juez sólo intervendrá en funciones de revisión de la actuación de la Administración.
14. LA POTESTAD DE DECLARAR CONFLICTO EN LA APLICACION DE LA NORMA TRIBUTARIA (ART.15 LGT):
Referente a la clásica figura del fraude de ley, se plantea en los casos en que los negocios o situaciones sobre los que versa la calificación presentan unas características anómalas que permiten concluir que dichos negocios han sido realizados con finalidad elusiva, con la intención de propiciar su encaje en el presupuesto de hecho de una norma más favorable que la que correspondía al negocio usual (burlar el espíritu de la ley respetando su letra).
En estos casos la Administración tendrá la facultad de ignorar el negocio realizado por las partes y recalificar a efectos fiscales la situación, aplicando la norma correspondiente al negocio cuya formalización se ha eludido mediante los referidos artificios.
Los requisitos son:
1. Que los hechos o negocios sean notoriamente artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido.
2. Que de su utilización no resulte efectos jurídicos o económicos relevantes, distintos del ahorro fiscal y de los efectos que se hubieran obtenido con los actos o negocios usuales o propios.
3. Que mediante ellos se obtenga el resultado de eludir o evitar total o parcialmente la realización del hecho imponible o se minore la base o la deuda tributaria.
En esta fórmula podemos distinguir requisitos relativos a la conducta y al resultado. En relación con la primera, con las características de los negocios realizados, tenemos los requisitos de artificiosidad, que tiene un carácter relativo pues debe ser puesta en relación con el resultado o finalidad y puede ser apreciada considerando el negocio aisladamente o en función de los que le rodean, y el de ausencia de motivo económico válido, que es necesario que carezca de justificación racional o que no obedezca a ninguna lógica económica distinta de la de obtener la ventaja fiscal de eludir o evitar el hecho imponible o minorar la base o la deuda tributaria. En cuanto al resultado o finalidad perseguida, tenemos la ventaja fiscal.
Si un esquema negocial cumple los requisitos que estamos viendo sobra la discusión acerca de si estamos ante un negocio indirecto o en fraude de ley: en cualquier caso, la recalificación deberá producirse mediante la declaración de conflicto que debe respetar unos cauces o requisitos procedimentales dentro de los cuales destaca el de dictamen vinculante emitido por una comisión central. Esta declaración de conflicto tiene como efectos que en virtud de la misma la Administración procederá a recalificar los negocios realizados por los obligados tributarios: se estará a la calificación que hubiera correspondido al negocio ordinario cuya realización formal se ha evitado, es decir, en lugar de aplicar la norma correspondiente a los negocios artificiosos y carentes de sentido económico, se aplicará la norma eludida con la eliminación o desconocimiento de las ventajas fiscales pretendidas. Por último, esta declaración no tendrá otro efecto que el de la recalificación con aplicación de la norma eludida además de exigir los intereses de demora pero sin que proceda en ningún caso la imposición de sanciones.
3. Además serán definitivas aquellas liquidaciones a las que la normativa tributaria otorgue tal carácter, es decir, aquellas que sean calificadas como tales por un precepto con rango formal de ley.
Una última distinción es el que la liquidación provisional esté abierta a la posibilidad de ser modificada y sustituida por otra no quiere decir que esa modificación pueda deberse a un cambio de criterio de la Administración. La rectificación de una liquidación provisional por otra debe basarse sobre nuevos elementos de hecho;
no puede rectificarse la liquidación para hacer valer un cambio de criterio sobre la aplicación de la norma.
12. POTESTADES Y FUNCIONES DE COMPROBACIÓN (ART.115 LGT):
La actividad de comprobación de la situación tributaria de un sujeto tiene por objeto determinar si éste ha cumplido adecuadamente sus obligaciones fiscales.
La comprobación puede desarrollarse en dos vías:
1. La comprobación de los hechos: comprobar e investigar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones, valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria. Entra dentro de esta facultad no sólo contrastar los hechos declarados por el obligado tributario sino también investigar si existen hechos no declarados.
2. La comprobación de la aplicación correcta de la norma jurídica: en el cumplimiento de sus deberes fiscales, los obligados tributarios se encuentran sujetos a declarar hechos y a realizar operaciones de aplicación de normas jurídicas. Esta aplicación de normas puede ser muy sencilla pero en todo caso supone una labor de calificación o encaje de los hechos en el presupuesto abstracto definido en la norma. En los casos de autoliquidación estas operaciones quedan reflejadas en la declaración por parte de la Administración se extiende a la revisión de dichas operaciones.
La distinción tiene además importantes consecuencias:
1. En relación con los hechos: las cuestiones que se plantearán serán las relativas a la prueba de dichos hechos. Las discrepancias entre obligados tributarios y Administración se sustanciarán en torno a la valoración de las pruebas aportadas por cada parte en relación a los hechos a tomar en consideración.
2. En relación con la aplicación correcta de la norma: las cuestiones son las relativas a la interpretación y modo de aplicación de las normas jurídicas.
13. LA POTESTAD DE LA ADMINISTRACIÓN DE RECTIFICAR LAS CALIFICACIONES APLICADAS POR LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS. LA REGLA GENERAL SOBRE CALIFICACIÓN DE HECHOS, ACTOS O NEGOCIOS JURÍDICOS (ART.13 LGT):
La regla general sobre calificación se puede descomponer en tres posiciones:
1. Las obligaciones tributarias se exigirán conforme a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado: el mandato es el de identificar la naturaleza jurídica de los hechos, actos o negocios. Para ello habrá que acudir a la normativa tributaria, sin embargo, en ocasiones es necesario acudir a los conceptos definidos en otros sectores del ordenamiento. Es en estos casos donde la cuestión de la calificación presenta más problemáticos y la calificación debe hacerse con criterios exclusivamente jurídicos.
2. Cualquier que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado: este mandato es un recordatorio de dos reglas generales: la derivada del principio de libertad de forma y la de que las relaciones o situaciones jurídicas son lo que efectivamente son y no lo que las partes dicen que son.
3. Y prescindiendo de los efectos que pudieran afectar a su calidez: este es mandato significativo por el cual en el caso de que un acto o contrato presente algún defecto que pueda afectar a su validez o eficacia, ello no afectará a su tratamiento tributario. El sentido es el de evitar que la aplicación del tributo pueda ser eludida mediante la introducción sabida de un defecto que afecte a la validez del negocio pero que no impida que se produzcan sus efectos en tanto los interesados no ejerciten la acción de nulidad correspondiente.
Esta regla se complementa con el hecho de que en el caso de que se produzca la anulación del acto o negocio, los efectos derivados de dicha anulación se reflejen en el tratamiento tributario de la operación.
A la Administración se le reconoce la potestad de rectificar la calificación aplicada por los obligados tributarios, con ello la Administración no necesita recurrir al auxilio judicial si entiende que la calificación aplicada por el obligado tributario es incorrecta y debe ser sustituida por otra; lo cual es una manifestación del privilegio general de supremacía o auto-tutela de la Administración que procederá a rectificar la calificación y a exigir el tributo conforme a la naturaleza del negocio que considera realizado. Por lo tanto, el juez sólo intervendrá en funciones de revisión de la actuación de la Administración.
14. LA POTESTAD DE DECLARAR CONFLICTO EN LA APLICACION DE LA NORMA TRIBUTARIA (ART.15 LGT):
Referente a la clásica figura del fraude de ley, se plantea en los casos en que los negocios o situaciones sobre los que versa la calificación presentan unas características anómalas que permiten concluir que dichos negocios han sido realizados con finalidad elusiva, con la intención de propiciar su encaje en el presupuesto de hecho de una norma más favorable que la que correspondía al negocio usual (burlar el espíritu de la ley respetando su letra).
En estos casos la Administración tendrá la facultad de ignorar el negocio realizado por las partes y recalificar a efectos fiscales la situación, aplicando la norma correspondiente al negocio cuya formalización se ha eludido mediante los referidos artificios.
Los requisitos son:
1. Que los hechos o negocios sean notoriamente artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido.
2. Que de su utilización no resulte efectos jurídicos o económicos relevantes, distintos del ahorro fiscal y de los efectos que se hubieran obtenido con los actos o negocios usuales o propios.
3. Que mediante ellos se obtenga el resultado de eludir o evitar total o parcialmente la realización del hecho imponible o se minore la base o la deuda tributaria.
En esta fórmula podemos distinguir requisitos relativos a la conducta y al resultado. En relación con la primera, con las características de los negocios realizados, tenemos los requisitos de artificiosidad, que tiene un carácter relativo pues debe ser puesta en relación con el resultado o finalidad y puede ser apreciada considerando el negocio aisladamente o en función de los que le rodean, y el de ausencia de motivo económico válido, que es necesario que carezca de justificación racional o que no obedezca a ninguna lógica económica distinta de la de obtener la ventaja fiscal de eludir o evitar el hecho imponible o minorar la base o la deuda tributaria. En cuanto al resultado o finalidad perseguida, tenemos la ventaja fiscal.
Si un esquema negocial cumple los requisitos que estamos viendo sobra la discusión acerca de si estamos ante un negocio indirecto o en fraude de ley: en cualquier caso, la recalificación deberá producirse mediante la declaración de conflicto que debe respetar unos cauces o requisitos procedimentales dentro de los cuales destaca el de dictamen vinculante emitido por una comisión central. Esta declaración de conflicto tiene como efectos que en virtud de la misma la Administración procederá a recalificar los negocios realizados por los obligados tributarios: se estará a la calificación que hubiera correspondido al negocio ordinario cuya realización formal se ha evitado, es decir, en lugar de aplicar la norma correspondiente a los negocios artificiosos y carentes de sentido económico, se aplicará la norma eludida con la eliminación o desconocimiento de las ventajas fiscales pretendidas. Por último, esta declaración no tendrá otro efecto que el de la recalificación con aplicación de la norma eludida además de exigir los intereses de demora pero sin que proceda en ningún caso la imposición de sanciones.